生(sheng)產成本作為會(hui)(hui)計上的(de)一(yi)個基本范(fan)疇，如(ru)何加強成本核算(suan)一(yi)直是(shi)傳統(tong)會(hui)(hui)計工作的(de)一(yi)項重要(yao)內容，但(dan)同時也是(shi)會(hui)(hui)計準則制定過程中(zhong)難以把握(wo)的(de)一(yi)個灰色領域。下面正睿咨詢(xun)小編(bian)就帶大(da)家了解一(yi)下生(sheng)產成本核算(suan)的(de)調(diao)整分析。

　　我國新(xin)(xin)(xin)(xin)頒布和實施的(de)企(qi)(qi)業(ye)會(hui)計(ji)(ji)準(zhun)則及其(qi)應用(yong)指南，對成(cheng)(cheng)本會(hui)計(ji)(ji)實務(wu)提(ti)出(chu)一些(xie)(xie)新(xin)(xin)(xin)(xin)規范，局(ju)部還(huan)做出(chu)重要調(diao)整，在一定程(cheng)度(du)上更新(xin)(xin)(xin)(xin)了(le)傳統的(de)成(cheng)(cheng)本會(hui)計(ji)(ji)觀(guan)念。通(tong)過將(jiang)新(xin)(xin)(xin)(xin)企(qi)(qi)業(ye)會(hui)計(ji)(ji)準(zhun)則及其(qi)應用(yong)指南與現行的(de)成(cheng)(cheng)本會(hui)計(ji)(ji)工作(zuo)實踐相結(jie)合，嘗試(shi)梳理(li)出(chu)一個較為完整的(de)知識框架，并對一些(xie)(xie)具體問(wen)題提(ti)出(chu)疑問(wen)和見(jian)解，以期(qi)對工業(ye)企(qi)(qi)業(ye)的(de)成(cheng)(cheng)本會(hui)計(ji)(ji)實務(wu)起(qi)到具體的(de)借鑒和指導(dao)作(zuo)用(yong)。

　　一、生產成本核算的調整分析

　　自(zi)從20世紀90年代初期(qi)我國會計(ji)準則和制度(du)改(gai)革至今，產(chan)(chan)品制造成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)核(he)(he)算(suan)一(yi)直(zhi)采取完全成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)法(fa)(或稱(cheng)吸收(shou)成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)法(fa))，即(ji)產(chan)(chan)品成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)主(zhu)要(yao)由直(zhi)接材料、直(zhi)接人(ren)工和制造費(fei)用(yong)(yong)3部分(fen)構(gou)成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)，如何把計(ji)入存貨的(de)成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)費(fei)用(yong)(yong)與計(ji)入當期(qi)損益的(de)期(qi)間費(fei)用(yong)(yong)區分(fen)開來，一(yi)直(zhi)是(shi)產(chan)(chan)品制造成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)核(he)(he)算(suan)的(de)關(guan)鍵所在(zai)。新企業(ye)會計(ji)準則及其應用(yong)(yong)指南對(dui)工業(ye)企業(ye)的(de)成(cheng)(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)(ben)(ben)核(he)(he)算(suan)有關(guan)調整事項主(zhu)要(yao)有：

　　第一，原計(ji)入(ru)產(chan)品(pin)成(cheng)本的費用支出，新(xin)企業(ye)會計(ji)準(zhun)則(ze)要(yao)求計(ji)入(ru)當期(qi)損(sun)益。主要(yao)包括：

　　1.生產性耗費的原材(cai)料、物料、周轉材(cai)料等(deng)存(cun)貨所計提的跌價(jia)準備;

　　2.在產(chan)品(pin)存貨的盤盈(ying)或盤虧(kui)、毀損(sun)所造成的凈(jing)損(sun)益(yi);

　　3.生產單位使用的固定(ding)資產的減值(zhi)損失;

　　4.生產(chan)車間(jian)使用(yong)的固(gu)定資產(chan)后續(xu)支出中不(bu)符合資本(ben)化條件的部分，如修理費。

　　此外，作(zuo)為對原有會計(ji)處(chu)理規(gui)(gui)則的(de)進一步明確和規(gui)(gui)范(fan)，《企業會計(ji)準則第1號一存貨》第9條(tiao)明確規(gui)(gui)定，非正(zheng)常(chang)消(xiao)耗的(de)直(zhi)接材料、直(zhi)接人(ren)工和制造費(fei)用，不計(ji)入存貨成本，而應當(dang)在(zai)發(fa)生時(shi)確認為當(dang)期損益。

　　第(di)二，原計入當(dang)期損益的(de)(de)費(fei)用支出，現要求計入產品等(deng)存貨的(de)(de)成本(ben)。主要包括：

　　1.除(chu)傳統(tong)所謂的(de)工資總額和職工福(fu)利(li)費(fei)之外(wai)的(de)其它職工薪酬中，應由生產單(dan)位員(yuan)工承擔的(de)部分;

　　2.經過很長(chang)時間的構建或(huo)生產(chan)(chan)活(huo)動才(cai)能完成(cheng)的產(chan)(chan)品存(cun)貨，所發生的借款費用(yong)的資本(ben)化部(bu)分等。出(chu)于(yu)謹慎性的會計信息質量要求，類似這樣的調(diao)整并不(bu)構成(cheng)新企業(ye)會計準(zhun)則的主流(liu)。

　　　　二、直接材料成本核算的調整分析

　　生產(chan)中(zhong)所耗費(fei)的直(zhi)接材料成(cheng)(cheng)本(ben)(ben)主要(yao)是從原(yuan)材料存貨(huo)的采購(gou)成(cheng)(cheng)本(ben)(ben)或者其(qi)它渠(qu)道的取得成(cheng)(cheng)本(ben)(ben)轉化過來的。直(zhi)接材料成(cheng)(cheng)本(ben)(ben)核算(suan)的調整主要(yao)體現(xian)在：

　　其一，用于(yu)生(sheng)產(chan)的(de)原材料存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)，如(ru)果其可變現(xian)凈值(zhi)低于(yu)成本，就需要(yao)計(ji)提存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)跌價準(zhun)備(bei)(bei)(bei)，并確認相應的(de)資(zi)產(chan)減值(zhi)損失，列入(ru)當期損益(yi);對于(yu)生(sheng)產(chan)領(ling)用的(de)原材料、周轉(zhuan)(zhuan)材料等存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)，已(yi)經計(ji)提存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)跌價準(zhun)備(bei)(bei)(bei)，則需要(yao)同時結轉(zhuan)(zhuan)其存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)跌價準(zhun)備(bei)(bei)(bei)，即借記(ji)“存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)跌價準(zhun)備(bei)(bei)(bei)”科(ke)目，貸記(ji)“生(sheng)產(chan)成本”、“制造(zao)費用”等科(ke)目;用于(yu)銷售(shou)的(de)產(chan)品存(cun)(cun)貨(huo)(huo)(huo)(huo)，其跌價準(zhun)則在確認銷售(shou)收(shou)入(ru)的(de)當期予以結轉(zhuan)(zhuan)，沖減了銷貨(huo)(huo)(huo)(huo)成本。這樣處理，保(bao)證了在對所有資(zi)產(chan)減值(zhi)準(zhun)備(bei)(bei)(bei)進行轉(zhuan)(zhuan)銷時，在會計(ji)處理手法保(bao)持了基本的(de)統一性。

　　其二，生產領用(yong)(yong)材(cai)料的成本計價(jia)可(ke)以采(cai)(cai)用(yong)(yong)先(xian)進先(xian)出(chu)法、加權(quan)平(ping)均(jun)法、個別計價(jia)法等方法，應用(yong)(yong)指南(nan)進一(yi)步指出(chu)加權(quan)平(ping)均(jun)法，可(ke)以包括傳統會計實務中采(cai)(cai)用(yong)(yong)的移動平(ping)均(jun)法，也(ye)可(ke)以采(cai)(cai)用(yong)(yong)全月一(yi)次加權(quan)平(ping)均(jun)法。新(xin)準則已取消了(le)后進先(xian)出(chu)法。

　　　　三、直接人工成本核算的新特點

　　關(guan)于(yu)人(ren)(ren)工(gong)(gong)成(cheng)本(ben)的(de)(de)核(he)算是(shi)新準則改革(ge)中力(li)度較大的(de)(de)一(yi)(yi)個(ge)方(fang)面。長期以來(lai)，我國企業會計(ji)上(shang)并沒(mei)有建立(li)起全面、完整的(de)(de)人(ren)(ren)工(gong)(gong)成(cheng)本(ben)概念，在(zai)人(ren)(ren)工(gong)(gong)成(cheng)本(ben)核(he)算中，無論從(cong)職工(gong)(gong)范圍、還是(shi)從(cong)薪酬的(de)(de)內涵界定上(shang)都(dou)比較狹窄，這就很難(nan)真正反映企業實際(ji)承擔(dan)的(de)(de)人(ren)(ren)工(gong)(gong)耗費水平，并導致中國的(de)(de)一(yi)(yi)些(xie)出口企業在(zai)國際(ji)反傾銷及國際(ji)貿(mao)易當中處于(yu)不(bu)利地位，另一(yi)(yi)方(fang)面也出現一(yi)(yi)些(xie)難(nan)以合理解釋(shi)的(de)(de)會計(ji)現象。

　　《企業(ye)會(hui)計準則第9號——職(zhi)工(gong)薪酬(chou)》中樹(shu)立了(le)(le)新型(xing)的、全面(mian)的人工(gong)成本(ben)(ben)(ben)觀念，有(you)助于扭轉長期以來關于活勞(lao)(lao)(lao)動耗費(fei)與補償方面(mian)的含糊不(bu)清(qing)局面(mian)。根據新準則，從性(xing)質上看凡是(shi)企業(ye)為獲得職(zhi)工(gong)提供(gong)的服(fu)務(wu)而給予或付出(chu)的各種形式的對價，包括貨(huo)幣性(xing)薪酬(chou)及(ji)非貨(huo)幣性(xing)福(fu)利(li)等(deng)，都(dou)(dou)構成職(zhi)工(gong)薪酬(chou)，都(dou)(dou)應當(dang)作為一(yi)種耗費(fei)，并與這些服(fu)務(wu)產(chan)(chan)(chan)生的經(jing)濟(ji)利(li)益相匹配。除(chu)因解除(chu)與職(zhi)工(gong)的勞(lao)(lao)(lao)動關系而給予的補償外，都(dou)(dou)應當(dang)根據職(zhi)工(gong)提供(gong)服(fu)務(wu)的受益對象，分別計入(ru)相應的資產(chan)(chan)(chan)、勞(lao)(lao)(lao)務(wu)成本(ben)(ben)(ben)或者當(dang)期損(sun)益等(deng)。避免了(le)(le)過去(qu)對相當(dang)一(yi)部分具有(you)勞(lao)(lao)(lao)動用(yong)(yong)工(gong)支出(chu)性(xing)質的費(fei)用(yong)(yong)采取一(yi)刀切(qie)的隨意性(xing)會(hui)計行為。比如(ru)，各種社會(hui)保(bao)險費(fei)、住房(fang)公(gong)積(ji)金、工(gong)會(hui)經(jing)費(fei)及(ji)職(zhi)工(gong)教育經(jing)費(fei)等(deng)作為職(zhi)工(gong)薪酬(chou)，其(qi)中應當(dang)有(you)生產(chan)(chan)(chan)產(chan)(chan)(chan)品、提供(gong)勞(lao)(lao)(lao)務(wu)負擔的部分，就(jiu)應該計入(ru)產(chan)(chan)(chan)品成本(ben)(ben)(ben)或勞(lao)(lao)(lao)務(wu)成本(ben)(ben)(ben)，而不(bu)再像過去(qu)那樣直接計入(ru)當(dang)期損(sun)益。

　　此(ci)外，值得(de)一提(ti)(ti)的(de)是，至今仍有許多老工(gong)業(ye)企業(ye)，其成(cheng)本項目的(de)劃分(fen)保持了計劃經濟(ji)時代的(de)慣例，如把(ba)產品成(cheng)本劃分(fen)為原材(cai)料(liao)、燃(ran)料(liao)與動力(li)、工(gong)資(zi)及(ji)計提(ti)(ti)的(de)職(zhi)工(gong)福利費、制造(zao)費用等若(ruo)干(gan)成(cheng)本項目來進行核算(suan)。根據新準則“工(gong)資(zi)及(ji)計提(ti)(ti)的(de)職(zhi)工(gong)福利費”無法涵蓋(gai)現代版的(de)職(zhi)工(gong)薪酬的(de)全部(bu)內容，應統(tong)一調整為“直(zhi)接人工(gong)”。

　　　　四、關于制造費用核算的新變化

　　制(zhi)造(zao)費(fei)用(yong)(yong)是指企業為生(sheng)產(chan)產(chan)品和(he)提(ti)供勞(lao)務(wu)(wu)而發生(sheng)的(de)(de)(de)各項間(jian)接費(fei)用(yong)(yong)。企業會計實務(wu)(wu)當(dang)中，制(zhi)造(zao)費(fei)用(yong)(yong)通常被當(dang)作(zuo)一種(zhong)部(bu)門(men)費(fei)用(yong)(yong)，并分(fen)別不同的(de)(de)(de)生(sheng)產(chan)部(bu)門(men)加以歸集、匯總，而后分(fen)配轉入(ru)相應(ying)的(de)(de)(de)產(chan)品或(huo)勞(lao)務(wu)(wu)成本。制(zhi)造(zao)費(fei)用(yong)(yong)不屬于當(dang)期損(sun)益，應(ying)與管理費(fei)用(yong)(yong)等期間(jian)費(fei)用(yong)(yong)明確區別開來。新(xin)準(zhun)則對于制(zhi)造(zao)費(fei)用(yong)(yong)的(de)(de)(de)核(he)算有以下幾點變化：

　　其一是關于固定(ding)資產(chan)(chan)修(xiu)理(li)(li)費的(de)會計處理(li)(li)問題。新準(zhun)則應用(yong)指南指出，固定(ding)資產(chan)(chan)的(de)修(xiu)理(li)(li)費不符合資本化(hua)條(tiao)件的(de)，應于發生(sheng)時直(zhi)接計入管理(li)(li)費用(yong)和銷售費用(yong)等期間損(sun)(sun)益(yi)，同(tong)時也(ye)不再(zai)采用(yong)預(yu)提或者(zhe)待攤(tan)方式(shi)。生(sheng)產(chan)(chan)性(xing)固定(ding)資產(chan)(chan)的(de)相關修(xiu)理(li)(li)費支出，也(ye)不再(zai)計入制(zhi)造費用(yong)(生(sheng)產(chan)(chan)成本)。大修(xiu)理(li)(li)期問的(de)停工損(sun)(sun)失，不再(zai)計入制(zhi)造費用(yong)，應當在發生(sheng)時計入當期損(sun)(sun)益(yi)(如管理(li)(li)費用(yong))。

　　其(qi)二是產(chan)品存貨(huo)的(de)盤(pan)虧(kui)、毀(hui)損(sun)或(huo)者(zhe)盤(pan)盈(ying)的(de)核(he)算問(wen)題。在以往的(de)成本會計(ji)實務(wu)中，產(chan)品的(de)盤(pan)盈(ying)、盤(pan)虧(kui)、毀(hui)損(sun)按所在部門進行(xing)歸集，與調整制造費用處理(li)(li)類似。新準則應用指(zhi)南中明確規定，盤(pan)虧(kui)、毀(hui)損(sun)的(de)各(ge)種資產(chan)，包括在產(chan)品在內(nei)，按管(guan)理(li)(li)權限報經(jing)批準后做出相應的(de)會計(ji)處理(li)(li)，扣除殘料價值和可(ke)收(shou)回的(de)保險賠(pei)償或(huo)過失(shi)(shi)人(ren)賠(pei)償后的(de)凈損(sun)失(shi)(shi)，計(ji)入管(guan)理(li)(li)費用或(huo)者(zhe)營業外(wai)支出，盤(pan)盈(ying)的(de)在產(chan)品存貨(huo)一般沖減(貸記(ji))管(guan)理(li)(li)費用。

　　其三是費(fei)用(yong)(yong)的(de)(de)(de)跨期分(fen)配問(wen)題。在(zai)新準則應(ying)用(yong)(yong)指南中，已沒有“待攤費(fei)用(yong)(yong)”和(he)“預(yu)(yu)提(ti)費(fei)用(yong)(yong)”兩個(ge)科目(mu)(mu)，而這(zhe)兩個(ge)科目(mu)(mu)的(de)(de)(de)核(he)(he)算(suan)曾是產(chan)品成本(ben)核(he)(he)算(suan)的(de)(de)(de)一(yi)個(ge)重要環節(jie)。從新準則的(de)(de)(de)改革(ge)思路來看，一(yi)方面(mian)(mian)，短期內需要攤銷(xiao)的(de)(de)(de)項目(mu)(mu)正在(zai)被縮減，例如(ru)前面(mian)(mian)提(ti)到的(de)(de)(de)固定(ding)資產(chan)修理(li)費(fei)，已不(bu)再(zai)允許采用(yong)(yong)待攤或預(yu)(yu)提(ti)方式(shi)(shi)。另一(yi)方面(mian)(mian)，即使存在(zai)一(yi)些(xie)需要攤銷(xiao)或者預(yu)(yu)提(ti)的(de)(de)(de)費(fei)用(yong)(yong)項目(mu)(mu)，被更為明確(que)的(de)(de)(de)科目(mu)(mu)稱謂取代，如(ru)預(yu)(yu)提(ti)短期借款(kuan)利(li)息，可以直接(jie)使用(yong)(yong)“應(ying)付利(li)息”科目(mu)(mu)反(fan)映。季節(jie)性停工損(sun)失也(ye)應(ying)當在(zai)發生時直接(jie)計入制造費(fei)用(yong)(yong)，不(bu)再(zai)采取預(yu)(yu)提(ti)方式(shi)(shi)在(zai)整個(ge)會計年度內予(yu)以“平滑”性的(de)(de)(de)分(fen)配。

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